IRPF - Ganho de capital na alienação de bens ou direitos- Roteiro de Procedimentos

Neste Roteiro são analisadas as normas relativas à apuração e tributação do ganho de capital auferido por pessoas físicas na alienação de bens ou direitos. Além da Instrução Normativa SRF nº 84/2001, este Roteiro contempla as disposições constantes da Instrução Normativa SRF nº 599/2005, que regulamentou os benefícios incidentes sobre ganhos de capital das pessoas físicas, previstos na Lei nº 11.196/2005. Contempla ainda orientações de utilização do programa "Ganho de Capital" para apuração do imposto devido.

Introdução

A Instrução Normativa SRF nº 84/2001 consolida as normas relativas à apuração e tributação do ganho de capital auferido por pessoas físicas na alienação de bens ou direitos.
Este ato normativo, todavia, não contempla as alterações ocorridas em relação à matéria, como aquelas constantes da Lei nº 11.196/2005, publicada no Diário Oficial de 22 de novembro de 2005, que incorporou os benefícios da MP nº 252/2005, conhecida por "MP do Bem".

NOTA: Entre 16 de junho de 2005 a 13 de outubro de 2005 esteve em vigor a Medida Provisória nº 252/2005, conhecida como "MP do Bem", que trazia em seu texto os benefícios incorporados à Lei nº 11.196/2005. Apesar da perda de sua eficácia, por falta de aprovação, considerando que o Congresso Nacional não editou, em 60 (sessenta) dias, conforme determina a Constituição Federal (Art. 62, § 11), um decreto legislativo disciplinando as relações jurídicas dela decorrentes no período em que esteve em vigor, estas relações constituídas conservar-se-ão por ela regidas, ou seja, são plenamente válidas.

Assim, além da IN SRF nº 84/2001, para compreender o alcance da matéria, ainda se faz necessária a análise da Instrução Normativa SRF nº 599/2005 (DOU de 30.12.2005), que regulamentou os benefícios ao Imposto de Renda incidentes sobre ganhos de capital das pessoas físicas, previstos na Lei nº 11.196/2005.

No presente Roteiro sintetizamos o tratamento tributário na alienação de bens e direitos, considerando os atos legais citados anteriormente.

I - Operações sujeitas à apuração do ganho de capital

Estão sujeitas à apuração de ganho de capital as operações que importem:

a) alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins;

b) transferência a herdeiros e legatários na sucessão causa mortis, a donatários na doação, inclusive em adiantamento da legítima, ou atribuição a ex-cônjuge ou ex-convivente, na dissolução da sociedade conjugal ou união estável, de direito de propriedade de bens e direitos adquiridos por valor superior àquele pelo qual constavam na Declaração de Ajuste Anual do de cujus, do doador, do ex-cônjuge ou ex-convivente que os tenha transferido.

NOTA: Neste caso contribuinte do imposto é o espólio, o doador, ou o ex-cônjuge ou ex-convivente a quem for atribuído o bem ou direito objeto da tributação.

Fundamento: art. 3º da IN SRF nº 84/2001.

I.1 - Conceito de ganho de capital

Considera-se ganho de capital a diferença positiva entre o valor de alienação de bens ou direitos e o respectivo custo de aquisição. O prejuízo apurado em uma alienação não pode ser compensado com ganhos obtidos em outra, ainda que no mesmo mês.

Fundamento: art. 2º da IN SRF nº 84/2001

I.2 - Contribuintes do imposto sobre ganho de capital

São contribuintes do imposto sobre ganhos de capital as pessoas físicas, residentes no Brasil, que aufiram ganho de capital na alienação, a qualquer título, de bens ou direitos, localizados no País ou no exterior, quando adquiridos em reais. São também contribuintes as pessoas físicas residentes no exterior, que aufiram ganho de capital na alienação, a qualquer título, de bens ou direitos localizados no Brasil, observados os acordos ou tratados celebrados com o país de residência do contribuinte.

Fundamento: art. 4º da IN SRF nº 84/2001

II - Custo de aquisição - bens ou direitos adquiridos a partir de 1º de janeiro de 1996

O custo dos bens e direitos adquiridos ou das parcelas pagas a partir de 1º de janeiro de 1996 não está sujeito à atualização. Considera-se custo dos bens ou direitos o valor de aquisição expresso em reais.

O custo de aquisição dos bens e direitos adquiridos ou as parcelas pagas até 31 de dezembro de 1991, deveriam ter sido avaliados pelo valor de mercado para aquela data e informados na Declaração de Ajuste Anual do exercício de 1992, ano-calendário de 1991, de acordo com o art. 96 da Lei nº 8.383, de 1991.

NOTA: Esta regra vale também para o contribuinte desobrigado de apresentar a declaração do exercício de 1992, ano-calendário de 1991 e seguintes. Ver tópico final sobre as regras para correção do custo de bens adquiridos até 31.12.95.

Fundamento: arts. 5º, 6º e 8º da IN SRF nº 84/2001.

II.1 - Desmembramento de imóveis

Quando o imóvel for desmembrado do todo, o custo de aquisição deve ser apurado na proporção que a área alienada representar em relação à área total do imóvel.
Fundamento: art.11 da IN SRF nº 84/2001.

II.2 - Imóvel adquirido em permuta

Considera-se custo de aquisição de imóvel adquirido por permuta com outro imóvel, o valor do imóvel dado em permuta, acrescido da torna paga, se for o caso e diminuído do valor correspondente à diferença entre a torna recebida e o ganho de capital relativo a essa torna.

Fundamento: art. 12 da IN SRF nº 84/2001.

II.3 - Bens ou direitos adquiridos em partes

Considera-se custo de aquisição, no caso de bens ou direitos adquiridos em partes, a soma dos valores correspondentes a cada parte adquirida.

Fundamento: art. 13 da IN SRF nº 84/2001.

II.4 - Bens adquiridos por meio de concursos ou sorteios

No caso de bens recebidos por meio de concursos ou sorteios de qualquer espécie, constitui custo de aquisição o valor de mercado do prêmio, utilizado como base de cálculo do imposto de renda incidente na fonte, acrescido do valor do imposto de renda. Para os bens e direitos recebidos até 31 de dezembro de 1994, o custo de aquisição é igual a zero.

Fundamento: art. 14 da IN SRF nº 84/2001.

II.5 - Bens adquiridos por arrendamento mercantil (leasing)

No caso de bens adquiridos por meio de arrendamento mercantil, considera-se custo de aquisição a soma dos valores pagos a título de arrendamento, acrescida do valor residual do bem.

Fundamento: art. 15 da IN SRF nº 84/2001.

II.6 - Integralização de capital com bens ou direitos

Na hipótese de integralização de capital mediante a entrega de bens ou direitos, considera-se custo de aquisição da participação adquirida o valor dos bens ou direitos transferidos, constante na Declaração de Ajuste Anual ou o seu valor de mercado. Se a transferência não se fizer pelo valor constante na Declaração de Ajuste Anual, a diferença a maior é tributável como ganho de capital.

Fundamento: art. 16, caput e § 1º da IN SRF nº 84/2001.

II.7 - Participações societárias

Para efeito de apuração de ganho de capital na alienação de participações societárias, o custo de aquisição das ações ou quotas é apurado pela média ponderada dos custos unitários, por espécie, desses títulos.

O custo médio ponderado de cada ação ou quota:
a) é igual ao resultado da divisão do valor total de aquisição das ações ou quotas em estoque pela quantidade total de ações ou quotas em estoque, inclusive bonificadas;
a) multiplicado pela quantidade de ações ou quotas alienadas, constitui o custo de aquisição para efeito da apuração do ganho de capital;
b) multiplicado pelo número de ações ou quotas remanescente, constitui o valor do estoque desses títulos.

NOTA: A cada aquisição ou baixa devem ser ajustadas as quantidades em estoque e os custos total e médio ponderado, por espécie, das ações ou quotas.

Fundamento: art. 16, §§ 3º ao 5º da IN SRF nº 84/2001.

II.7.1 - Quotas recebidas em bonificação

No caso de ações ou quotas recebidas em bonificação, em virtude de incorporação de lucros ou reservas ao capital social da pessoa jurídica, considera-se custo de aquisição da participação o valor do lucro ou reserva capitalizado que corresponder ao acionista ou sócio, independentemente da forma de tributação adotada pela empresa.

Fundamento: art. 16, § 2º da IN SRF nº 84/2001.

III - Custo de aquisição - bens ou direitos adquiridos até 31 de dezembro de 1995

No caso de bens ou direitos adquiridos ou de parcelas pagas até 31 de dezembro de 1991, não avaliados a valor de mercado, e dos bens e direitos adquiridos ou das parcelas pagas entre 1º de janeiro de 1992 e 31 de dezembro de 1995, o custo corresponde ao valor de aquisição ou das parcelas pagas até 31 de dezembro de 1995, atualizado mediante a utilização das Tabelas de Atualização do Custo de Bens e Direitos, constantes do item XVIII deste trabalho.

Fundamento: art. 7º da IN SRF nº 84/2001.

IV - Valores que integram o custo de aquisição

Podem integrar o custo de aquisição, quando comprovados com documentação hábil e idônea e discriminados na Declaração de Ajuste Anual, no caso de:

1) Imóveis:
a) os dispêndios com a construção, ampliação e reforma, desde que os projetos tenham sido aprovados pelos órgãos municipais competentes, e com pequenas obras, tais como pintura, reparos em azulejos, encanamentos, pisos, paredes;
b) os dispêndios com a demolição de prédio construído no terreno, desde que seja condição para se efetivar a alienação;
c) as despesas de corretagem referentes à aquisição do imóvel vendido, desde que tenha suportado o ônus;
d) os dispêndios pagos pelo proprietário do imóvel com a realização de obras públicas, tais como colocação de meio-fio, sarjetas, pavimentação de vias, instalação de redes de esgoto e de eletricidade que tenham beneficiado o imóvel;
e) o valor do imposto de transmissão pago pelo alienante na aquisição do imóvel;
f) o valor da contribuição de melhoria;
g) os juros e demais acréscimos pagos para a aquisição do imóvel; e
h) o valor do laudêmio pago;

2) Outros bens e direitos: os dispêndios realizados com a conservação e reparos, a comissão ou a corretagem quando não transferido o ônus ao adquirente, os juros e demais acréscimos pagos.

Fundamento: art. 17 da IN SRF nº 84/2001.

V - Custo de aquisição na ausência de valor pago

Na ausência do valor pago, o custo de aquisição é:
a) o valor que tenha servido de base para o cálculo do imposto de importação, acrescido do valor dos tributos e das despesas de desembaraço aduaneiro;
b) o valor de transmissão utilizado, na aquisição, para cálculo do ganho de capital do alienante anterior;
c) o valor corrente na data da aquisição;
d) igual a zero, quando não possa ser determinado nos termos das letras anteriores.

Fundamento: art. 18 da IN SRF nº 84/2001.

VI - Valor de alienação

Como regra, considera-se valor de alienação o preço efetivo da operação de venda ou de cessão de direitos ou o valor de mercado, nas operações não expressas em dinheiro.

Fundamento: art. 19, I e II da IN SRF nº 84/2001.

VI.1 - Bens ou direitos adquiridos por financiamento ou consórcio

No caso de bens ou direitos vinculados a qualquer espécie de financiamento ou a consórcios, em que o saldo devedor é transferido para o adquirente, o valor da alienação é o efetivamente recebido, desprezado o valor da dívida transferida.

Fundamento: art. 19, III, da IN SRF nº 84/2001.

VI.2 - Bens em condomínio

No caso de bens em condomínio, o valor da alienação é a parcela do preço que couber a cada condômino ou co-proprietário.

Fundamento: art. 19, IV, da IN SRF nº 84/2001.

VI.3 - Permuta

No caso de permuta com recebimento de torna, o valor de alienação é o valor da torna.

Fundamento: art. 19, V, da IN SRF nº 84/2001.

VI.4 - Recebimento em parcelas - Acréscimos

Os valores recebidos a título de reajuste, no caso de pagamento parcelado, qualquer que seja sua designação, a exemplo de juros e reajuste de parcelas, não compõem o valor de alienação, devendo ser tributados à medida de seu recebimento, na fonte ou mediante o recolhimento mensal obrigatório (Carnê-Leão), quando a alienação for para pessoa jurídica ou para pessoa física, respectivamente, e na Declaração de Ajuste Anual.

Fundamento: art. 19, § 3º da IN SRF nº 84/2001.

VI.5 - Valor da corretagem suportado pelo alienante

O valor da corretagem, quando suportado pelo alienante, é deduzido do valor da alienação e, quando se tratar de venda a prazo com diferimento da tributação, a dedução far-se-á sobre o valor da parcela do preço recebida no mês do pagamento da corretagem.

Fundamento: art. 19, § 4º da IN SRF nº 84/2001.

VII - Apuração do ganho de capital nos casos de sucessão, doação e dissolução da sociedade conjugal ou união estável

Na transferência de propriedade de bens e direitos, por sucessão causa mortis, a herdeiros e legatários; por doação, inclusive em adiantamento da legítima, ao donatário; bem assim na atribuição de bens e direitos a cada ex-cônjuge ou ex-convivente, na hipótese de dissolução da sociedade conjugal ou união estável, os bens e direitos são avaliados a valor de mercado ou considerados pelo valor constante na Declaração de Ajuste Anual do de cujus, doador, ex-cônjuge ou ex-convivente declarante, antes da dissolução da sociedade conjugal ou união estável.

Nos casos em que o de cujus, doador, ex-cônjuge ou ex-convivente não houver apresentado Declaração de Ajuste Anual, por não se enquadrar nas condições de obrigatoriedade estabelecidas pela legislação tributária, a avaliação deve ser realizada em função do custo de aquisição.

Fundamento: art. 20, caput e § 1º da IN SRF nº 84/2001

VII.1 - Formalização da opção

O valor relativo à opção por qualquer dos critérios de avaliação, que independe da avaliação adotada para efeito da partilha ou do pagamento do imposto de transmissão, deve ser informado na declaração:
a) final de espólio e na declaração do herdeiro ou legatário, correspondente ao ano-calendário da transmissão;
b) do doador e donatário, correspondente ao ano-calendário do recebimento da doação;
c) do ex-cônjuge ou ex-convivente a quem foi atribuído o bem, correspondente ao ano-calendário da dissolução da sociedade conjugal ou união estável.

Fundamento: art. 20, § 2º da IN SRF nº 84/2001

VII.2 - Transferência por valor superior ao constante da declaração

Se a transferência for efetuada por valor superior ao constante na Declaração de Ajuste Anual, ou do custo de aquisição, a diferença a maior constitui ganho de capital tributável. Nesta hipótese, o inventariante, no caso de espólio, o doador ou o ex-cônjuge ou ex-convivente a quem for atribuído o bem ou direito deve preencher o Demonstrativo de Apuração do Ganho de Capital e anexá-lo à Declaração Final de Espólio ou à Declaração de Ajuste Anual do ano-calendário da doação ou da dissolução da sociedade conjugal ou união estável, conforme o caso.

Fundamento: art. 20, §§ 3º e 4º da IN SRF nº 84/2001

VII.3 - Posterior alienação

Na apuração de ganho de capital em virtude de posterior alienação dos bens e direitos, é considerado como custo de aquisição o valor relativo à opção feita, comprovando-se o custo de aquisição por meio de:

a) Declaração Final de Espólio, no caso de transmissão causa mortis;
b) Declaração de Ajuste Anual do doador, na doação, ou do ex-cônjuge ou ex-convivente declarante, na dissolução da sociedade conjugal ou da união estável, ou do documento comprobatório da aquisição, se o doador, ex-cônjuge ou ex-convivente estiver desobrigado da apresentação da declaração;
c) Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) relativo ao pagamento do imposto sobre o ganho de capital, quando a avaliação houver sido efetuada por valor superior ao constante na última Declaração de Ajuste Anual do de cujus, do doador ou ex-cônjuge declarante, conforme o caso.

Fundamento: art. 20, §§ 5º e 6º da IN SRF nº 84/2001

VII.4 - Cessão de direitos hereditários

Na cessão de direitos hereditários, cabe ao cedente apurar, em seu nome, o ganho de capital, considerando como custo de aquisição da parte cedida o valor que, proporcionalmente, lhe couber na partilha, constante na última Declaração de Ajuste Anual do de cujus.

Fundamento: art. 20, § 7º da IN SRF nº 84/2001

VII.5 - Data da aquisição

Considera-se data de aquisição:
a) a da abertura da sucessão, na transferência causa mortis, inclusive na hipótese de cessão de direitos hereditários;
b) a data da transferência do bem, na doação;
c) na meação por morte, na dissolução da sociedade conjugal ou união estável a data do instrumento original, se se tratar de bens ou direitos preexistentes à sociedade conjugal ou união estável, se pertencentes ao alienante ou a data do casamento, se pertencentes ao outro cônjuge e o regime for de comunhão de bens, ou ainda a da aquisição, se adquiridos na constância da sociedade conjugal ou união estável;
d) a da sentença, na partilha ou sobrepartilha decorrente da dissolução da sociedade conjugal ou união estável, para os bens e direitos havidos fora da meação ou da divisão do condomínio.

Fundamento: art. 21 da IN SRF nº 84/2001

VII.6 - Alienação onerosa de usufruto

Na alienação onerosa do usufruto pelo usufrutuário ao nu-proprietário, é apurado o ganho de capital considerando-se custo de aquisição o valor pelo qual o usufruto foi instituído, e valor de alienação o valor constante no instrumento de alienação.

Fundamento: art 25 da IN SRF nº 84/2001

VIII - Bens na constância da sociedade conjugal

Nas alienações de bens comuns, decorrentes do regime de casamento, o ganho de capital é apurado em relação ao bem como um todo.

NOTA: O imposto é recolhido em nome de cada cônjuge, na proporção de cinquenta por cento para cada um, ou em nome de um deles, pela totalidade.

Fundamento: art. 22 da IN SRF nº 84/2001

IX - Permuta com recebimento de torna - Apuração do ganho de capital

No caso de permuta com recebimento de torna em dinheiro, o ganho de capital é obtido da seguinte forma:
a) o valor da torna é adicionado ao custo do imóvel dado em permuta;
b) é efetuada a divisão do valor da torna pelo valor apurado na forma da letra "a", e o resultado obtido é multiplicado por 100 (cem);
c) o ganho de capital é obtido aplicando-se o percentual encontrado, conforme letra "b", sobre o valor da torna.

Fundamento: art. 23 da IN SRF nº 84/2001

X - Desapropriação - Apuração do ganho de capital

No caso de desapropriação, considera-se realizada a alienação na data em que se completar o pagamento integral da indenização, fixada em acordo ou sentença judicial. O adiantamento da indenização integra o valor de alienação.

NOTA: Ressaltamos que existe posicionamento do Superior Tribunal de Justiça (STJ) de que não incide imposto sobre a renda recebida a título de indenização decorrente de desapropriação. A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CARF), também já se posicionou favorável ao contribuinte.
Tendo em vista que a legislação permanece inalterada, bem assim que a atividade da fiscalização é vinculada, certamente o entendimento da Receita Federal continuará a ser o mesmo, ou seja, o da cobrança do imposto em relação às indenizações por desapropriação, salvo quando por interesse da reforma agrária (art. 39, XXI, do RIR/99).

De qualquer forma, diante do posicionamento do STJ e CARF, se o contribuinte for penalizado pela não tributação desses valores, essa cobrança não irá prosperar se o contribuinte ingressar com discussão administrativa ou judicial, uma vez que esses órgãos já pacificaram o entendimento pela não incidência do imposto.

Fundamento: art. 24 da IN SRF nº 84/2001

XI - Redução do ganho de capital
XI.1 - Imóveis adquiridos até 31.12.1988

Na alienação de imóvel adquirido até 31 de dezembro de 1988, pode ser aplicado um percentual fixo de redução sobre o ganho de capital, determinado em função do ano de aquisição ou incorporação do imóvel, de acordo com a tabela reproduzida.

O saldo do ganho de capital sujeito à tributação é igual à diferença entre o ganho total e a soma das parcelas a deduzir, resultantes da aplicação do respectivo percentual de redução.

Fundamento: art .26, caput e § 6º da IN SRF nº 84/2001

XI.1.1 - Terreno

Na alienação de imóvel constituído por terreno adquirido até 31 de dezembro de 1988 e de edificação, ampliação ou reforma iniciada até essa data, ainda que concluída em ano posterior, informada na Declaração de Ajuste Anual, o percentual de redução é determinado em função do ano de aquisição do terreno e aplicado sobre todo o ganho de capital.

Fundamento: art. 26, § 1º da IN SRF nº 84/2001

XI.1.2 - Aquisições em datas diferentes

Na alienação em conjunto, de imóvel constituído de partes adquiridas em datas diferentes, a redução aplica-se à parcela do ganho de capital que corresponder a cada parte adquirida até 31 de dezembro de 1988.

Na alienação de imóvel adquirido até 31 de dezembro de 1988, contendo construção, ampliação ou reforma iniciada após essa data, o percentual de redução aplica-se à parcela do ganho de capital que corresponder ao terreno e às edificações existentes em 31 de dezembro de 1988.

Nestas hipóteses o percentual de redução correspondente a cada parte é determinado em função do ano de sua aquisição e aplicado sobre a parcela do ganho de capital a ela correspondente; a parcela do ganho de capital correspondente a cada parte é determinada aplicando-se sobre todo o ganho de capital o percentual resultante da relação entre o custo da parte objeto da redução e o custo total do imóvel, ou entre a área da parte objeto da redução e a área total do imóvel.
 
Fundamento: art. 26, §§ 2º, 3º e 4º da IN SRF nº 84/2001

XI.1.3 - Imóveis havidos por herança ou legado

No caso de bens imóveis havidos por herança ou legado, cuja abertura da sucessão (falecimento) tenha ocorrido até 31 de dezembro de 1988, o percentual de redução é determinado tomando-se por base o ano da abertura da sucessão, mesmo que a partilha tenha ocorrido em ano posterior.

Fundamento: art. 26, § 5º da IN SRF nº 84/2001

XI.2 - Redução em função da data de aquisição

A partir de 16 de junho de 2005, para a apuração da base de cálculo do imposto sobre a renda incidente sobre o ganho de capital por ocasião da alienação, a qualquer título, de bens imóveis realizada por pessoa física residente no País, serão aplicados fatores de redução (FR, FR1 e FR2) do ganho de capital apurado.

A base de cálculo do imposto corresponderá à multiplicação do ganho de capital pelos fatores de redução, que serão determinados pelas seguintes fórmulas:

1 - nas alienações ocorridas entre 16 de junho de 2005 e 13 de outubro de 2005, FR = 1/1,0035 m, onde "m" corresponde ao número de meses-calendário, ou fração, decorridos entre o mês de janeiro de 1996 ou a data de aquisição do imóvel, se posterior, e o mês de sua alienação;

2 - nas alienações ocorridas entre 14 de outubro de 2005 e 30 de novembro de 2005, FR1 = 1/1,0060 m1, onde "m1" corresponde ao número de meses-calendário, ou fração, decorridos entre o mês de janeiro de 1996 ou a data de aquisição do imóvel, se posterior, e o mês de sua alienação;

3 - nas alienações ocorridas a partir de 1º de dezembro de 2005:

a) FR1 = 1/1,0060m1, onde "m1" corresponde ao número de meses-calendário, ou fração, decorridos entre o mês de janeiro de 1996 ou a data de aquisição do imóvel, se posterior, e o mês de novembro de 2005, para imóveis adquiridos até o mês de novembro de 2005; e

b) FR2 = 1/1,0035m2, onde "m2" corresponde ao número de meses-calendário, ou fração, decorridos entre o mês de dezembro de 2005, ou o mês da aquisição do imóvel, se posterior, e o de sua alienação.

Exemplo 1 - Imóveis vendidos entre 16 de junho e 13 de outubro de 2005 (Aplicação do FR)

Considerando-se a venda em 30 de setembro de 2005, por R$ 300.000,00, de um imóvel adquirido em 1º de janeiro de 1998 por R$ 200.000,00:

1) Ganho de Capital antes da redução = R$ 100.000,00
2) Número de meses decorridos entre a data de aquisição do imóvel e o mês de setembro de 2005 = 93 meses
3) Fator de Redução (FR) = Fórmula em planilha eletrônica: =1/POTÊNCIA(1,0035;93) que retornará o resultado = 0,722576703
4) Base de cálculo do imposto = 0,722576703 X R$ 100.000,00 = R$ 72.257,67
5) Imposto devido = 15% X R$ 72.257,67 = R$ 10.838,65

Exemplo 2 - Imóveis vendidos entre 14 de outubro e 30 de novembro de 2005 (Aplicação do FR1)

Considerando-se a venda em 30 de novembro de 2005, por R$ 300.000,00, de um imóvel adquirido em 1º de janeiro de 1998 por R$ 200.000,00:
1) Ganho de Capital antes da redução = R$ 100.000,00
2) Número de meses decorridos entre a data de aquisição do imóvel e o mês de novembro de 2005 = 95 meses
3) Fator de Redução (FR1) = Fórmula em planilha eletrônica: =1/POTÊNCIA(1,0060;95) que retornará o resultado = 0,566489457
4) Base de cálculo do imposto = 0,566489457 X R$ 100.000,00 = R$ 56.648,95
5) Imposto devido = 15% X R$ 56.648,95 = R$ 8.497,34

Exemplo 3 - Imóveis vendidos a partir de 1º de dezembro de 2005 (Aplicação do FR2)

Considerando-se a venda em 15 de janeiro de 2006, por R$ 300.000,00, de um imóvel adquirido em 1º de janeiro de 1998 por R$ 200.000,00:
1) Ganho de Capital já reduzido por FR1 = R$ 56.648,95 (conforme exemplo 1)
2) Número de meses decorridos entre dezembro de 2005 e janeiro de 2006 = 2 meses
3) Fator de Redução = Fórmula em planilha eletrônica: =1/POTÊNCIA(1,0035;2) que retornará o resultado = 0,993036579
4) Base de cálculo do imposto = 0,993036579 X R$ 56.648,95 = R$ R$ 56.254,48
5) Imposto devido = 15% X R$ 56.254,48 = R$ 8.438,17

Na hipótese de imóveis adquiridos até 31 de dezembro de 1995, o fator de redução FR1 será aplicado a partir de 1º de janeiro de 1996, sem prejuízo do disposto no art. 18 da Lei nº 7.713/88.

Significa que se o imóvel alienado foi adquirido até 31.12.88, antes da redução trazida pela Lei nº 11.196/2005, pode-se reduzir o ganho de capital em 5% (cinco por cento) por cada ano decorrido entre a data de aquisição e 31.12.88. De forma que na alienação de imóveis adquiridos até o ano de 1969, por exemplo, o percentual de redução será de 100% (cem por cento).

Exemplo 4 - Tomando-se a mesma hipótese acima (alienação no mês de novembro de 2005), mas admitindo-se que o imóvel alienado foi adquirido em 1º de janeiro de 1987:

1) Ganho de Capital antes da redução = R$ 100.000,00
2) Redução do art. 18 da Lei nº 7.713/88 = R$ 100.000,00 (-) 10% = R$ 90.000,00
3) Número de meses decorridos entre 01 de janeiro de 1996 e a data de sua alienação = 119 meses
4) Redução do Ganho = Fórmula em planilha eletrônica: = 1/POTÊNCIA(1,0060;119) que retornará o resultado = 0,490727384
5) Base de cálculo do imposto = 0,490727384 X R$ 90.000,00 = R$ 44.165,46
6) Imposto devido = 15% X R$ 44.165,46 = R$ 6.624,81.

Fundamento: art. 3º da IN SRF nº 599/2005.
 
XII - Tributação do ganho de capital

O ganho de capital sujeita-se à incidência do imposto de renda, em separado dos demais rendimentos tributáveis recebidos no mês, sob a forma de tributação definitiva, à alíquota de 15% (quinze por cento), não compensável na Declaração de Ajuste Anual.

Fundamento: art. 27 da IN SRF nº 84/2001

XIII - Não incidência do imposto sobre o ganho de capital

Não incide o imposto sobre o ganho de capital decorrente de:
a) indenização do valor do imóvel rural na desapropriação para fins de reforma agrária;

NOTA: A parcela da indenização, correspondente às benfeitorias, é computada como receita da atividade rural quando estas tiverem sido deduzidas como custo ou despesa.

b) indenização por liquidação de sinistro, furto ou roubo, relativo ao objeto segurado.

Fundamento: art. 28 da IN SRF nº 84/2001.

XIV - Exclusão do ganho de capital

Na determinação do ganho de capital sujeito à incidência do imposto são excluídos os ganhos de capital decorrentes de:
a) restituição de participação no capital social mediante a entrega à pessoa física, pela pessoa jurídica, de bens e direitos de seu ativo, avaliados pelo valor contábil ou de mercado;
b) permuta, sem torna, de unidades imobiliárias por unidade imobiliária por unidade imobiliária;

NOTA: Nas operações de permuta realizadas por contrato particular, a escritura pública correspondente, quando lavrada, deverá ser de permuta.

c) permuta, caracterizada com a entrega, pelo licitante vencedor, de títulos da dívida pública federal, estadual, do Distrito Federal e municipal, ou de outros créditos contra a União, como contrapartida à aquisição das ações ou quotas leiloadas no âmbito dos respectivos programas de desestatização.

Fundamento: art. 29, Incisos III ao V, da IN SRF nº 84/2001.

XV - Isenções do ganho de capital
XV.1 - Bens de pequeno valor

A partir de 16 de junho de 2005, é isento do imposto de renda o ganho de capital auferido na alienação de bens e direitos de pequeno valor, cujo preço unitário de alienação, no mês em que esta se realizar, seja igual ou inferior a:
a) R$ 20.000,00 (vinte mil reais), no caso de alienação de ações negociadas no mercado de balcão;
b) R$ 35.000,00 (trinta e cinco mil reais), nos demais casos.
Até 15 de junho de 2005 não estava sujeita à apuração do ganho de capital a alienação de bens ou direitos por valor igual ou inferior a R$ 20.000,00 (vinte mil reais).

Fundamentos: art. 22 da Lei nº 9.250/95, com redação alterada pelo artigo 38 da Lei nº 11.196/2005 e IN SRF nº 599/05, art. 1º

XV.1.1 - Apuração do valor

Os limites referidos no tópico anterior são considerados em relação:
a) ao bem ou direito ou ao valor do conjunto de bens ou direitos da mesma natureza, alienados em um mesmo mês;
b) à parte de cada condômino ou co-proprietário, no caso de bens possuídos em condomínio, inclusive na união estável;
c) a cada um dos bens ou direitos possuídos em comunhão e ao valor do conjunto dos bens ou direitos da mesma natureza, alienados em um mesmo mês, no caso de sociedade conjugal.

NOTA: Consideram-se bens ou direitos da mesma natureza aqueles que guardam as mesmas características entre si, tais como automóveis e motocicletas; imóvel urbano e terra nua; quadros e esculturas; ações e quotas.

Fundamento: art. 1º, §§ 1º e 2º da IN SRF nº 599/2005

XV.2 - Alienação do único imóvel

Não está sujeita à apuração do ganho de capital a alienação, por valor igual ou inferior a R$ 440.000,00 (quatrocentos e quarenta mil reais), do único imóvel que o titular possua, individualmente, em condomínio ou em comunhão, desde que, nos últimos cinco anos, não tenha efetuado alienação de imóvel, a qualquer título, tributada ou não.

O limite de R$ 440.000,00 (quatrocentos e quarenta mil reais) é considerado em relação à parte de cada condômino ou co-proprietário, no caso de bens ou direitos possuídos em condomínio ou ao imóvel possuído em comunhão, no caso de sociedade conjugal.

NOTA: O disposto neste subitem aplica-se ao ganho de capital decorrente da alienação de qualquer bem imóvel, independentemente de se tratar de terreno, terra nua, casa ou apartamento, ser residencial, comercial ou de lazer, e estar localizado em zona urbana ou rural.

Fundamento: art. 29, I e § 1º da IN SRF nº 84/2001.

XV.3 - Venda de imóvel residencial para compra de outro

A partir de 16 de junho de 2005 é isento do imposto de renda o ganho auferido por pessoa física residente no País na venda de imóveis residenciais, desde que o alienante, no prazo de 180 (cento e oitenta) dias contados da celebração do contrato, aplique o produto da venda na aquisição, em seu nome, de imóveis residenciais localizados no País.

NOTA: A opção pela isenção de que trata este tópico é irretratável e o contribuinte deverá informá-la no respectivo Demonstrativo da Apuração dos Ganhos de Capital da Declaração de Ajuste Anual.

NOTA: O contribuinte somente poderá usufruir do benefício de que trata este tópico uma vez a cada 5 (cinco) anos, contados a partir da data da celebração do contrato relativo à operação de venda com o referido benefício ou, no caso de venda de mais de um imóvel residencial, à primeira operação de venda com o referido benefício.

No caso de venda de mais de um imóvel, o prazo será contado a partir da data de celebração do contrato relativo à primeira operação.

NOTA: Na hipótese acima, estarão isentos somente os ganhos de capital auferidos nas vendas de imóveis residenciais anteriores à primeira aquisição de imóvel residencial.

A aplicação parcial do produto da venda implicará tributação do ganho, proporcionalmente, ao valor da parcela não aplicada.
No caso de aquisição de mais de um imóvel, a isenção aplicar-se-á ao ganho de capital correspondente à parcela empregada na aquisição de imóvel residencial.

Relativamente às operações realizadas à prestação, aplica-se esta isenção, observando:
a) nas vendas a prestação e nas aquisições à vista, à soma dos valores recebidos dentro do prazo de 180 (cento e oitenta) dias, contado da data da celebração do primeiro contrato de venda e até a(s) data(s) da(s) aquisição(ões) do(s) imóvel(is) residencial(is);
b) nas vendas à vista e nas aquisições a prestação, aos valores recebidos à vista e utilizados nos pagamentos dentro do prazo de 180 (cento e oitenta) dias, contado da data da celebração do primeiro contrato de venda;
c) nas vendas e aquisições a prestação, à soma dos valores recebidos e utilizados para o pagamento das prestações, ambos dentro do prazo de 180 (cento e oitenta) dias, contado da data da celebração do primeiro contrato de venda.

NOTA: Não integram o produto da venda, para efeito do valor a ser utilizado na aquisição de outro imóvel residencial, as despesas de corretagem pagas pelo alienante.

NOTA: Considera-se imóvel residencial a unidade construída em zona urbana ou rural para fins residenciais, segundo as normas disciplinadoras das edificações da localidade em que se situar.

O disposto neste tópico aplica-se, inclusive:
a) aos contratos de permuta de imóveis residenciais;
b) à venda ou aquisição de imóvel residencial em construção ou na planta.
O disposto neste tópico, entretanto, não se aplica, dentre outros:
a) à hipótese de venda de imóvel residencial com o objetivo de quitar, total ou parcialmente, débito remanescente de aquisição a prazo ou à prestação de imóvel residencial já possuído pelo alienante;
b) à venda ou aquisição de terreno;
c) à aquisição somente de vaga de garagem ou de boxe de estacionamento.

A inobservância das condições acima estabelecidas importará em exigência do imposto com base no ganho de capital, acrescido de:
a) juros de mora, calculados a partir do segundo mês subsequente ao do recebimento do valor ou de parcela do valor do imóvel vendido; e
b) multa de ofício ou de mora calculada a partir do primeiro dia útil do segundo mês seguinte ao do recebimento do valor ou de parcela do valor do imóvel vendido, se o imposto não for pago até trinta dias após o prazo de 180 (cento e oitenta) dias da venda do bem.

Fundamento: art. 2º da IN SRF nº 599/2005.

XVI - Pagamento do imposto de renda

O imposto devido sobre os ganhos de capital de deve ser pago pelo:
a) alienante, se residente no País;
b) procurador do alienante, em nome deste, se este for não-residente no País;

NOTA: Quando o alienante não for inscrito no Cadastro das Pessoas Físicas (CPF), no Darf é indicado o número de inscrição do procurador.

c) inventariante, em nome do espólio, nos casos de transferências causa mortis;
d) doador, no caso de doação, inclusive em adiantamento da legítima;
e) ex-cônjuge ou ex-convivente a quem, na dissolução da sociedade conjugal ou da união estável, for atribuído o bem ou direito objeto da tributação;
f) cedente, na cessão de direitos hereditários.

Fundamento: art. 30, Incisos I ao VI e § 1º da IN SRF nº 84/2001.

XVI.1 - Programa

Para o cálculo do imposto devido, a Receita Federal do Brasil disponibiliza a cada ano o programa aplicativo "Ganho de Capital".

Esse programa destina-se à utilização pela pessoa física na apuração do ganho de capital e do respectivo imposto, nos casos de alienação de bens e direitos de qualquer natureza, inclusive no recebimento de parcelas relativas à alienação a prazo, efetuada em anos anteriores, com tributação diferida.
Os dados apurados devem ser armazenados e transferidos, pelo contribuinte residente no Brasil, para a Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física do exercício referente a declaração a ser apresentada, por ocasião da sua elaboração.

O programa é de reprodução livre e está disponível no sítio da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) na Internet, no endereço http://www.receita.fazenda.gov.br.

NOTA: É importante observar que a cada ano é disponibilizado um programa, de maneira que a apuração do imposto deve ser elaborada no programa relativo ao ano do recebimento do produto da alienação.

Fundamento: IN RFB nº 998/2010.

XVI.2 - Prazo de vencimento

O pagamento do imposto é efetuado até o último dia útil do mês subsequente àquele em que o ganho houver sido percebido, ou:
a) na data da alienação, quando o alienante for não residente no país;
b) até a data prevista para a entrega da Declaração Final de Espólio, nos casos de transferências causa mortis;
c) até o último dia útil do mês subsequente ao da doação, inclusive em adiantamento da legítima;
d) até o último dia útil do mês subsequente ao do trânsito em julgado da decisão judicial da partilha ou sobrepartilha decorrente da dissolução da sociedade conjugal ou união estável.

Fundamento: art. 30, § 3º da IN SRF nº 84/2001.

XVI.2.1 - Alienação a prazo

Nas alienações a prazo, o ganho de capital é apurado como se a venda fosse efetuada à vista e o imposto é pago periodicamente, na proporção da parcela do preço recebida, até o último dia útil do mês subsequente ao do recebimento.
O imposto devido, relativo a cada parcela recebida, é apurado aplicando-se o percentual resultante da relação entre o ganho de capital total e valor total da alienação sobre o valor da parcela recebida e a alíquota de quinze por cento sobre o ganho apurado.

NOTA: A Receita Federal do Brasil disponibiliza ao contribuinte o programa Ganho de Capital, a cada ano, para o cálculo do imposto.

Fundamento: art. 31 da IN SRF nº 84/2001.

XVI.3 - Compensação do imposto pago no exterior

O imposto de renda pago em país com o qual o Brasil tenha firmado acordos, tratados ou convenções internacionais prevendo a compensação, ou naquele em que haja reciprocidade de tratamento, pode ser considerado como redução do imposto devido no País, até o limite do imposto devido no Brasil, desde que não seja compensado ou restituído no exterior.

Fundamento: art. 33 da IN SRF nº 84/2001.

XVII - Ganho de capital na alienação de imóvel rural

Na apuração do ganho de capital de imóvel rural é considerado custo de aquisição o valor relativo à terra nua. Considera-se valor da terra nua (VTN) o valor do imóvel rural, nele incluído o da respectiva mata nativa, não computados os custos das benfeitorias (construções, instalações e melhoramentos), das culturas permanentes e temporárias, das árvores e florestas plantadas e das pastagens cultivadas ou melhoradas.

NOTA: Os custos acima referidos, quando não tiverem sido deduzidos como despesa de custeio, na apuração do resultado da atividade rural, podem ser computados para efeito de apuração de ganho de capital.

Fundamento: art. 9º da IN SRF nº 84/2001.

XVII.1 - Custo de aquisição

Tratando-se de imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se custo de aquisição o valor da terra nua declarado pelo alienante, no Documento de Informação e Apuração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (DIAT) do ano da aquisição.

A parcela do preço correspondente às benfeitorias é computada como receita da atividade rural, quando o seu valor de aquisição houver sido deduzido como custo ou despesa da atividade rural ou como valor da alienação, nos demais casos.

Fundamento: art. 10, caput, da IN SRF nº 84/2001.

XVII.2 - Situações específicas

No caso de o contribuinte adquirir e vender o imóvel rural antes da entrega do DIAT, o ganho de capital é igual à diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição. Caso o contribuinte adquira o imóvel rural antes da entrega do DIAT e realize sua alienação, no mesmo ano, após sua entrega, não ocorre ganho de capital, por se tratar de VTN de aquisição e de alienação de mesmo valor.

Caso não tenha sido apresentado o DIAT relativamente ao ano de aquisição ou de alienação, ou a ambos, considera-se como custo e como valor de alienação o valor constante nos respectivos documentos de aquisição e de alienação. Esta regra vale também para o contribuinte sujeito à apresentação apenas do Documento de Informação e Atualização Cadastral (DIAC).

Fundamento: art. 10, §§ 1º ao 3º da IN SRF nº 84/2001

XVII.3 - Valor de alienação de imóvel rural

Considera-se valor de alienação, no caso de imóvel rural com benfeitorias, o valor correspondente:
a) exclusivamente à terra nua, quando o valor das benfeitorias houver sido deduzido como custo ou despesa da atividade rural;
b) a todo o imóvel alienado, quando as benfeitorias não houverem sido deduzidas como custo ou despesa da atividade rural.

Tratando-se de imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se valor de alienação da terra nua:
a) o valor declarado no Diat do ano da alienação, quando houverem sido entregues os Diat relativos aos anos de aquisição e alienação;
b) o valor efetivamente recebido, nos demais casos.
Na alienação dos imóveis rurais, a parcela do preço correspondente às benfeitorias é computada como receita da atividade rural, quando o seu valor de aquisição houver sido deduzido como custo ou despesa da atividade rural ou como valor da alienação, nos demais casos.

Fundamentação: art 19, VI, §§ 1º e 2º da IN SRF nº 84/2001.

XVIII - Tabelas para correção do custo

As Tabelas a seguir deverão ser utilizadas pelo contribuinte dispensado de apresentar declaração desde o exercício de 1992, ano-base de 1991 ou que não tenha, em 31.12.91, atualizado os bens a valor de mercado. Será utilizada também para atualização de bens e direitos adquiridos no período entre 01.01.1992 e 31.12.1995. Para encontrar o valor atualizado em 31.12.95, divida o valor original pelo índice correspondente ao mês/ano da aquisição ou pagamento.

Para encontrar o valor atualizado em 31.12.95, divida o valor original pelo índice correspondente ao mês/ano da aquisição ou pagamento.

NOTA: O custo dos bens e direitos adquiridos ou das parcelas pagas a partir de 1º de janeiro de 1996 não está sujeito à atualização.

Tabela de Atualização do Custo de Bens e Direitos

Índices para valores expressos em Reais